税务会计实操八：增值税销项税额会计处理中篇

（二）特殊方式下销售额实务案例

案例一：可变对价-销售折扣（现金折扣）

在企业会计准则下，企业销售商品时给予客户的现金折扣，应当按照可变对价的规定进行会计处理，冲减主营业务收入。

现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。

现金折扣的前置条件是赊销商品。其表现形式为：2/10，1/20，n/30，其含义是10天以内还款给予2%的折扣，超过10天20天以内还款给予1%的折扣，信用期限为30天。

现金折扣不能从增值税销售额中扣除，不得冲减销项税额。

 增值税：现金折扣是销售方为加速回款的融资费用，不属于销售折让/价格折让。
必须按折扣前全额计算增值税，折扣额按照收入准则冲减主营业务收入小企业会计准则冲减财务费用。
不得开红字发票冲减增值税。
《增值税法》及国税函〔2010〕56号：仅同一张发票注明的商业折扣可按折后计税；现金折扣发生在销售后，不适用此规则。
国税函〔2008〕875号：现金折扣按折扣前全额确认增值税销售额，实际发生时作财务费用扣除。
甲公司2026年7月1日销售商品，不含税价100,000元，现金折扣条件：2/10，1/20，n/30（10天内付享2%折扣，20天内1%，30天内全价），客户于2026年7月15日。
销售时（全额计税）
销售额：100,000元
销项税额：100,000 × 13% = 13,000元

现金折扣100000*1/100=1000

会计分录

借：应收账款113000

贷：合同负债-可变对价2000

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）13000

贷：主营业务收入98000

实际收款

借：银行存款112000

借：合同负债2000

贷：应收账款113000

贷：主营业务收入1000

小企业会计准则

借：应收账款113000

贷：主营业务收入100000

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）13000

收款时

借：银行存款112000

借：财务费用-现金折扣1000

贷：应收账款113000

案例二：可变对价-折扣销售（商业折扣）

根据目前的实务操作，纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，无论在财务上如何处理，均不得从销售额中减出折扣额。

按照会计准则，销售商品涉及商业折扣，属于合同或协议规定可变对价，按照折扣后的销售额确认收入。

某一般纳税人销售某商品，客户购买5万元以上，可以获得5000元优惠券，抵扣货款。假设某客户购买5万该商品，实际支付45000元借，折扣金额和销售额在一张发票金额栏上开具。

会计处理

借：银行存款45000

贷：主营业务收入39823.01

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）

5176.99

案例三：可变对价-平销返利（销售返利）

目前实际税务操作，主要根据国税发2004年36号文，商业企业向供货方收取的部分收入，按照以下规定征收增值税

（1）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利。

对商业企业向供货方收取的与商品数量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按照平销反利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。向供货方收取的各种收入一律不得开具增值税专用发票。

应冲减的进项税金=当期返还资金/（1+适用税率）*适用税率

根据国税函2006年1279号，纳税人销售货物向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货单位给予购买方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，按规定开具红字增值税专用发票处理。

案例：2026年10月1日至2027年1月31日，甲公司开展返还促销，返利方式一是活动期间累计采购某产品达到1000台，可以赠送100台；二是采购金额达到200万（不含增值税），可以按不含税总金额返还2%的现金。客户可自由选择，不得享受叠加。已知产品不含税售价5000元，成本3500元，现款结算。

已知。2026年11月A客户与甲公司签订销售600台，支付价款3390000元客户选择达1000台额外赠送100台。2027年1月采购400台，实际支付价款2260000元，甲公司按规定额外发出商品100台。

2026年11月甲公司与B公司签订100台，甲公司预计B公司采购不会超过1000台，但预计金额可以超过200万。

销售方甲公司会计税务处理

甲公司与A公司签订第一次采购合同，A为选择现金返利，甲公司预计A公司后续采购能达到1000台，按照收入准则本次交付的600台和未来需要支付的实物返利之间进行分配。

本次销售600台的价格=600*5000/1.1=2727272.72

未来须支付的实务返利的交易价格3000000-2727272.72=272727.28

甲公司按照600台5000元的交易价格开具发票，金额300万，销项税额39万

借：银行存款3390000

贷：主营业务收入2727272.72

贷：合同负债272727.28

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）390000

结转成本

借：主营业务成本2100000

贷：库存商品2100000

2025年1月A公司再次采购400台，甲公司实物返100台，400台价税合计226万，100台价税合计565000元，然后开具100台的红字发票，提供给受票方冲减进项税额。

甲公司会计确认收入400*5000+272727.28=2272727.28

借：银行存款2260000

借：合同负债272727.28

贷：主营业务收入2272727.28

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）260000

结转成本

借：主营业务成本1750000

贷：库存商品1750000

甲公司销售给B公司100台，根据后续可能性估计，预计B公司采购不会超过1000台，但采购金额会超过200万，于是将预计支付的现金返利作为可变对价。开具增值税专用发票金额50万，增值税6.5万

借：银行存款565000

贷：主营业务收入490000

贷：预计负债10000

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）65000

结转成本

借：主营业务成本350000

贷：库存商品350000

此后如果B公司没有采购，则冲销预计负债

借：预计负债10000

贷：主营业务收入10000

如果B公司此后采购超过200万，假设甲公司给予4万的现金返利，由销售方开具红字增值税专用发票，采购方做进项税额转出。

甲公司：凭双方返利协议、采购方开具的《红字增值税专用发票信息表》，开红字专票，金额4万元，冲减销项税与收入；严禁采购方向销售方开票。
B 采购方：不开发票；取得红字专票后，按公式冲减进项税：40000*0.13=5200元，剩余34800元冲减成本 。
甲公司支付时：

借：主营业务收入 34800

借：应交税费—应交增值税（销项税额）5200

贷：银行存款 40000
采购方B（收到4万现金）

收到时：

借：银行存款 40000

贷：主营业务成本 34800

贷：应交税费—应交增值税（进项税额转出）5200
未售库存对应冲减库存商品，已售库存对应冲减主营业务成本。
资料留存：返利协议、业绩确认单、红字信息表、红字发票、银行流水，以备税务核查。
申报填写：销售方在“开具红字专用发票”栏填报；采购方在增值税申报表附表二“进项税额转出”栏填报。

注意以上会计处理与所得税法的规定不一致，需要纳税调整。

案例四：可变对价（积分返券）

根据收入准则的相关规定，积分返券属于附有客户额外购买选择权的销售，需要评估该选择是否是向客户提供一项重大权利。

如果构成重大权利，应当作为单项履约义务，客户在该合同下支付的价款实际上购买两项单独的商品：一是客户在该合同下原本购买的商品。二是客户可以免费或者以折扣价格购买额外商品。将交易价格在二者之间分摊，其中分摊至后者的交易价格与未来的商品相关，企业应当在客户未来行使该项选择权取相关商品控制权时或者在该选择权失败时确认收入。

《监管规则适用指南-会计类第1号》的规定，企业在收到的合同价款中，分摊至奖励积分的部分，应先确认为合同负债。等到客户选择兑换其他方销售的商品时，企业的积分义务解除，此时公司应将有义务支付给其他方的款项从合同负债重分类为金融负债。

如：2026年10月1日，乙公司推行奖励积分计划。客户每消费10元可获得1个积分，每个积分在次月可抵减1元。截止月底，客户共消费100万，获得积分10万，根据经验，积分兑换95%，假设价格为不含税价。

会计处理

购买商品100万，获得积分单独售价95000元，分摊交易价格

商品分摊交易价格100/（100+9.5）*100=91.32万元

积分分摊交易价格9.5/（100+9.5）*100=8.68

借：银行存款113

贷：主营业务收入91.32

贷：合同负债-积分8.68

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）1.3

如果在2026年11月，客户兑换4.5万积分，公司重新估计，预计积分总数兑换还是9.5万个，当年确认收入4.5/9.5*8.68=4.11万，剩余4.57万仍然作为合同负债。

借：合同负债4.11

贷：主营业务收入4.11

如果在年底，客户兑换积分8.5万个，公司重新估计客户将兑换总数9.7万，积分当月确认收入为8.5/9.7-4.11=-3.23万，剩余1.34万，作为合同负债。

案例例五：有奖销售

有奖销售是指企业在销售商品或提供劳务时，附带地向客户提供物品或现金的行为，包括买赠组合和中奖式销售。

根据收入准则，有奖销售中支付的现金奖励十应付客户对价问题，应在收入确认和实际发生孰晚时冲减收入，而买赠组合承诺的赠品属于向客户提供一项单项履约义务，应分摊交易价格，所奖励的实物应确认收入。

例：某商场推出促销活动，买空调送电饭煲，买电视刮奖返现金。一个月后公布中奖名单。空调含税价2.26万，成本1.8万，电视售价2825元，成本2000元，电饭煲售价904元，不含税800元，成本500元。本月销售空调1000台，电视1500台，月末购买电视客户兑奖5万元

会计税务处理

销售空调和电饭煲增值税

20000*0.13*1000=2600000

空调分摊的交易价格20000*20000/（20000+800）*1000=19230769.23

电饭煲分摊交易价格

20000000-19230769.23=769230.77

借：银行存款2260万

贷：主营业务收入-空调1923.08万

贷：主营业务收入-电饭煲76.92万

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）260万

根据目前的增值税政策，商场应将空调和电饭煲的独立售价开具在同一张发票上，把折扣金额开在发票折扣的金额栏内。

企业所得税按照各项商品的公允价值分摊确认收入，与会计处理一致。

销售电视

合同中存在应付客户对价，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价两者孰晚的时点冲减当期收入。

电视收入2825/1.13*1500=3750000

增值税48.75万

借：银行存款423.75

贷：主营业务收入375万

贷：应交税费-应交增值税（销项税额）48.75

支付现金奖励

借：主营业务收入5万

贷：银行存款5万

小企业会计准则可计入销售费用。