四川资产评估实务中关于四川股权评估增值部分转增注册资本的税务问题

四川资产评估实务中关于四川股权评估增值部分转增注册资本的税务问题
企业在设立时，自然人股东或法人股东既可能是货币出资或固定资产如设备出资，还可能是土地、知产产权等无形资产出资。此外，企业在日常经常过程中，亦会购买固定资产或无形资产等等。那么在企业经营期间，企业的各项或部分资产或股权很可能会增值。那么此时，对于资产或股权增值部分，股东或企业能否将其转为资本公积然后再转增为注册资本？如果可以，那么股东是否需就此缴纳个人所得税或企业所得税？ 

根据《财政部关于股份有限公司进行资产评估增值处理的复函》（财会二字【1995】25号），资产评估增值只有在法定重估和企业产权变动的情况下，才能进行账务处理，按照资产评估结果调整企业资产帐面价值。对于两种法定情形之外的其他资产评估增值，企业不能将资产重估增值入帐，调增资产价值。

财会二字【1995】25号文规定，对于股份有限公司已经申报上市进行资产评估后未批准上市的，公司已进行的账务处理应当予以更正。显然，根据该文件，只有在法定重估和企业产权变动的情况下才允许将资产评估增值部分入账，进而才有将其转增注册资本的可能性。此外，即便是在上述两种法定情况下，根据《关于执行具体会计准则和<股份有限公司会计制度>有关会计问题解答》（财会字[1998]66号）规定：对于公司原计入资本公积的资产评估净增值准备在未实现前，同样不作任何处理，待实现后从“资本公积——资产评估增值准备”科目转入“资本公积——其他资本公积转入”，方可按规定程序转增股本。（注：《实施<企业会计制度>及其相关准则问题解答》（财会【2001】43号）中明确规定，公司执行《企业会计制度》时，原设置的“资本公积-被投资单位评估增值准备”科目的余额，转入《企业会计制度》中的“资本公积-股权投资准备”科目。）根据《企业会计制度》第八十二条规定，资本公积各准备项目是不能转增资本(或股本)的。
实践中，很多企业因各种原因，在未发生法定资产评估经济行为的情况下，想通过委托资产评估机构对企业进行资产评估，并根据资产评估报告调整资本公积转增注册资本。针对这种情况，《关于企业资产评估增值能否直接转增注册资本的答复》（安徽注协函复【2005】120号）中有明确规定：“企业必须依法进行资产评估，注册资本不能随意调整。企业在未发生法定资产评估经济行为的情况下，产权未发生直接变动，不能按评估增值增加资本公积直接转增注册资本。根据《中国注册会计师执业规范指南第3号－验资》第4.231规定，对于以资本公积、盈余公积、未分配利润转增注册资本的，除实施变更验资的一般审验程序外，还应当对用于转增注册资本的资本公积等进行审计，按照国家有关规定，在审计的基础上验证其价值。四川省注协强调注册会计师在办理变更验资业务时，应当保持应有的职业谨慎，履行必要的审验程序，不要轻易对没有充分依据的验资业务发表意见，以降低自身的风险。”
就上述问题，四川省注协在《关于资产评估增值部分能否转增注册资本及实收资本的复函》（注协函【2008】5号）中答复成都市工商行政管理局经济技术开发区分局如下：资产评估增值只有在“法定重估”和“企业产权变动”的情况下，才能调整被评估资产账面价值，不属于产权变动所进行的资产评估增值不能入账，不能调增资产价值。根据《关于股份有限公司有关会计问题解答》(财政部财会字[1998]16号)规定，“公司购买其他企业的全部股权时，被购买企业保留法人资格的，被购买企业应当按照资产评估确认的价值调账；被购买企业丧失法人资格的，公司应按被购买企业资产评估确认后的价值入账（注：对于这一点，《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》财会字【1997】第30规定：对被兼并企业丧失法人资格的，企业应按批准评估确认的资产价值调整有关资产的帐面价值。流动资产、长期投资以及无形资产，应当按照评估确认的价值与帐面价值之间的差额，借记（或贷记）有关资产科目，贷记（或借记）“资本公积”科目）；公司购买其他企业的部分股权时，被购买企业的账面价值应当保持不变……公司不得将公司所拥有的资产(含土地使用权)在没有国家规定的“法定重估”和“产权变动”的情况下的评估增值部分进行账务处理，不得转增注册资本和实收资本，会计师事务所及其注册会计师不得对此进行验资。” 
《企业会计准则——基本准则（1993版，已废止）》第十九条曾经专门规定“各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定者外，不得调整其账面价值。”虽然，自2007年起，新企业会计准则中不再将历史成本原则作为会计核算的唯一原则，并且大量使用了公允价值和可变现净值及现值的概念，但这并不意味着企业可以随意调整资产的账面价值，因为公允价值和可变现净值及现值有着严格的限定。除此之外，根据《企业会计制度》（财会【2000】25号）第十一条第十款对企业资产账面价值的调整依然有明确的规定：“企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。其后，各项财产如果发生减值，应当按照本制度规定计提相应的减值准备。除法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定者外，企业一律不得自行调整其账面价值。”由此可见，如果擅自将资产评估增值部分调整入账转为资本公积并进而转增注册资本的话，将明显违反会计制度中的“历史成本原则”原则。

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